ย้อนรอยประวัติศาสตร์ของ “การตรวจสอบภายใน”

• จาก “ผู้รับฟัง” พัฒนาเป็น “นักสืบ” จนกลายมาเป็น “ผู้ให้ความเชื่อมั่นและให้คำปรึกษา”

           คุณเคยสงสัยไหมว่า งานของผู้ตรวจสอบภายในที่เราเห็นในปัจจุบัน มีที่มาที่ไปอย่างไร ?พวกเขาเริ่มทำหน้าที่นี้มาตั้งแต่เมื่อไหร่ ? เราจะเล่าให้คุณฟังแบบสั้น ๆ กระชับ ๆ แต่รับรองว่าเมื่อคุณอ่านจบแล้ว คุณจะเข้าใจว่าจริง ๆ แล้วงานตรวจสอบภายในไม่ได้เกิดขึ้นมาใหม่ แต่มีรากฐานที่ยาวนานนับพันปี ไม่น่าเชื่อว่า จากจุดเริ่มต้นเล็ก ๆ ที่มาจากจากความต้องการพื้นฐานที่สุดของมนุษย์ในการป้องกันการฉ้อโกงและการจัดการทรัพยากรของรัฐ จนกลายมาเป็นผู้ที่ให้ความเชื่อมั่นและให้คำปรึกษาได้ในปัจจุบัน เราจะพาทุกท่านมาดูกันว่า “ผู้ตรวจสอบภายใน” ต้องผ่านการเปลี่ยนบทบาทครั้งสำคัญอะไรมาบ้าง เริ่มตั้งแต่…

ช่วงที่ 1 : จุดกำเนิดของการ “ตรวจสอบ” ยุคโบราณ ในบทบาท “ผู้รับฟัง”

แนวคิดของการตรวจสอบ เกิดขึ้นจากความจำเป็นในการปกป้องทรัพย์สินของรัฐและผู้มีอำนาจ ซึ่งมีมาตั้งแต่สมัยโบราณในอาณาจักรที่ยิ่งใหญ่ สะท้อนให้เห็นว่าการกำกับดูแลเป็นหัวใจสำคัญของการปกครองตั้งแต่อดีตยุคอียิปต์โบราณ ในอาณาจักรที่กว้างใหญ่ของอียิปต์โบราณ ฟาโรห์ต้องเผชิญกับความท้าทายในการจัดการภาษีและผลผลิตจำนวนมหาศาล มีหลักฐานการจารึกที่แสดงให้เห็นถึงการจัดตั้งระบบเพื่อตรวจสอบการเก็บภาษีและการทำบัญชีของเจ้าหน้าที่คลังต่างๆ เพื่อวัตถุประสงค์หลักคือการป้องกันการยักยอกทรัพย์สินและธัญพืช ซึ่งเป็นรูปแบบแรกเริ่มของการตรวจสอบภายในที่เน้นการกำกับดูแลทรัพย์สินของรัฐ (อ้างอิง : Stone, Williard E. (1988). Ancient accounting, primitive and modern. The Accounting Historians Journal, Vol. 15, No. 2, pp. 59-70.)

ยุคจักรวรรดิโรมัน ที่แผ่ขยายออกไปกว้างใหญ่ จำเป็นต้องมีระบบควบคุมทางการเงินที่มีประสิทธิภาพในอาณานิคมต่างๆ มีการแต่งตั้งผู้ทำหน้าที่ที่เรียกว่า “Auditor” ซึ่งมาจากภาษาละตินว่า “audire” ที่แปลว่า “ฟัง” มีหน้าที่เดินทางไปยังเมืองต่างๆ เพื่อรับฟังรายงานการทำบัญชีและการใช้จ่ายเงินจากเจ้าหน้าที่ในพื้นที่ ตรวจสอบเปรียบเทียบกับบันทึกของส่วนกลาง เพื่อให้แน่ใจว่าไม่มีการทุจริตและการเบิกจ่ายที่ไม่ถูกต้อง (อ้างอิง: The Institute of Internal Auditors (IIA), A Brief History of Internal Auditing)

ยุคกลางในยุโรป ในยุคฟิวดัลและอาณาจักรต่างๆ การจัดการรายได้จากที่ดินเป็นเรื่องสำคัญมากครับจึงมีการแต่งตั้งผู้ตรวจสอบโดยเจ้าของที่ดินหรือกษัตริย์ เพื่อทำหน้าที่ตรวจสอบความถูกต้องของการทำบัญชีและการจัดการที่ดิน เพื่อให้แน่ใจว่ารายได้จากการเกษตรและภาษีเป็นไปอย่างถูกต้องและครบถ้วน (อ้างอิง: The American Accounting Association)

ช่วงที่ 2 : การเติบโตในยุคอุตสาหกรรม: จากผู้รับฟัง สู่ “นักสืบ”

ต่อมา เมื่อโลกก้าวเข้าสู่ยุคอุตสาหกรรม ทำให้บทบาทของการตรวจสอบภายใน ก็เปลี่ยนไปอย่างสิ้นเชิง จากแค่การนับเงินและรับฟังรายงาน ไปสู่การตรวจสอบระบบปฏิบัติการที่ซับซ้อนมากยิ่งขึ้น

การปฏิวัติอุตสาหกรรม (ศตวรรษที่ 18-19) ธุรกิจและอุตสาหกรรมขยายตัวและมีขนาดใหญ่ขึ้นองค์กรต่างๆ มีการกระจายอำนาจในการจัดการไปยังโรงงานและสาขาหลายแห่ง ทำให้ผู้บริหารระดับสูงไม่สามารถควบคุมและตรวจสอบการดำเนินงานทั้งหมดได้ด้วยตนเอง จึงเกิดความต้องการผู้ตรวจสอบภายใน ที่ทำหน้าที่ตรวจสอบการทำงานของสาขาต่างๆ และประเมินว่าระบบการควบคุมที่ใช้ในแต่ละพื้นที่นั้นมีประสิทธิภาพเพียงพอหรือไม่ (อ้างอิง : Keister, P. A., & Most, K. S. (1983). Ancient Egyptian accounting: A comparative approach. The Accounting Review, 58(4), 696-708.)

จุดเปลี่ยนสำคัญในสหรัฐอเมริกา (ปลายศตวรรษที่ 19) อุตสาหกรรมรถไฟในสหรัฐฯ เติบโตอย่างรวดเร็ว มีเครือข่ายครอบคลุมทั่วประเทศ และมีการทำธุรกรรมทางการเงินจำนวนมากในพื้นที่ห่างไกลผู้บริหารจึงต้องการผู้ตรวจสอบภายใน ที่ทำหน้าที่เดินทางไปตามสาขาต่างๆ เพื่อตรวจสอบความถูกต้องของบัญชีและการดำเนินงานที่ซับซ้อน เพื่อนำมาพัฒนาและปรับปรุงการกำหนดนโยบายในการบริหารงานขององค์กรได้อย่างครอบคลุมในทุกมิติ ทำให้บทบาทของผู้ตรวจสอบภายใน กลายเป็น “นักสืบ”ที่ต้องตรวจสอบยืนยันความถูกต้องของการทำบัญชี ค้นหาจุดเด่นและข้อบกพร่องของระบบการทำงานในพื้นที่จริง (อ้างอิง: The American Accounting Association, History of Auditing)

ช่วงที่ 3 : การก่อตั้งสถาบันและวิชาชีพที่มั่นคง

 เมื่อยุคสมัยมีการเปลี่ยนแปลงอย่างรวดเร็ว มีการเจริญเติบโตแบบก้าวกระโดด จำนวนผู้ตรวจสอบภายในก็มีมากขึ้น ในหลากหลายบริบทของการดำเนินงานที่แตกต่างกันไป จึงจำเป็นต้องมีการกำหนดมาตรฐานในการทำงาน ของผู้ตรวจสอบภายใน ซึ่งเป็นวิชาชีพที่มีความสำคัญเป็นอย่างมากการก้าวขึ้นสู่การเป็นวิชาชีพที่แท้จริงเกิดขึ้นพร้อมกับการรวมตัวกันของผู้เชี่ยวชาญด้านการตรวจสอบใน

การก่อตั้งสถาบันผู้ตรวจสอบภายใน (The IIA) คือจุดเปลี่ยนที่สำคัญที่สุด ที่ยกระดับการตรวจสอบภายในสู่มาตรฐานสากล เมื่อปี พ.ศ. 2484 (ค.ศ. 1941) สถาบันผู้ตรวจสอบภายใน (The Institute of Internal Auditors – IIA) ก่อตั้งขึ้นที่สหรัฐอเมริกา มีวัตถุประสงค์เพื่อพัฒนาวิชาชีพ กำหนดมาตรฐานสากล (International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing – IPPF) และกำหนดจรรยาบรรณวิชาชีพ การก่อตั้ง IIA ทำให้การตรวจสอบภายในกลายเป็นวิชาชีพที่มีมาตรฐานและบทบาทที่ชัดเจน ไม่ใช่แค่การตรวจสอบบัญชี แต่ครอบคลุมถึงการประเมินการควบคุมภายในและการบริหารความเสี่ยง ซึ่งเป็นพื้นฐานของบทบาท “ผู้ให้ความเชื่อมั่นและให้คำปรึกษา” ในปัจจุบัน(อ้างอิง: The Institute of Internal Auditors (IIA), History)

ช่วงที่ 4 : การตรวจสอบภายใน” ในประเทศไทย

แนวคิดการตรวจสอบภายใน เริ่มหยั่งรากลึกในประเทศไทยผ่านระบบราชการ ก่อนจะขยายสู่ภาคเอกชนในภายหลัง

จุดเริ่มต้นในภาครัฐ ปี พ.ศ. 2505 : หน่วยตรวจสอบภายในภาคราชการ ได้เริ่มขึ้นโดยกระทรวงการคลังกําหนดไว้ใน ระเบียบการเบิกจ่ายเงินจากคลัง พ.ศ. 2505 ข้อ 50 และโดยมติคณะรัฐมนตรีที่ สร 0201/ว 78 ลงวันที่ 19 สิงหาคม พ.ศ. 2519 ให้ส่วนราชการกระทรวง ทบวง กรม มีผู้ตรวจสอบภายในของส่วนราชการ เพื่อช่วยให้หัวหน้าส่วนราชการสามารถ ควบคุม และติดตามผลการปฏิบัติงานของหน่วยงานในสังกัดให้เป็นไปตามเป้าหมาย อย่างมีประสิทธิภาพ และสามารถนําข้อมูลจากรายงานการตรวจสอบมาใช้ประกอบการตัดสินใจอย่างถูกต้องเหมาะสม และทันต่อเหตุการณ์โดยให้ขึ้นตรงต่อหัวหน้าส่วนราชการ เพื่อให้ผู้ตรวจสอบภายในสามารถปฏิบัติงานในหน้าที่ได้อย่างเป็นอิสระ (อ้างอิง: กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. ระเบียบการเบิกจ่ายเงินจากคลัง พ.ศ. 2505 (ข้อ 50) และ มติคณะรัฐมนตรีที่ สร 0201/ว 78 ลงวันที่ 19 สิงหาคม พ.ศ. 2519)

การวางระบบในปีพ.ศ. 2531 – 2532 กระทรวงการคลังได้พิจารณาเห็นสมควรให้มีการส่งเสริมสนับสนุน และผลักดันให้ส่วนราชการมีการตรวจสอบภายในที่เป็นระบบเพื่อสามารถเป็นเครื่องมือของผู้บริหารในการตรวจสอบ ติดตามการปฏิบัติงานของส่วนราชการในความรับผิดชอบได้อย่างมีประสิทธิภาพประกอบกับข้อกําหนดเกี่ยวกับงานตรวจสอบภายใน ในระเบียบการรับ – จ่าย การเก็บรักษา และการนําส่งเงินของส่วนราชการ พ.ศ. 2520 ยังไม่ครอบคลุมถึงขอบเขต หน้าที่ความรับผิดชอบที่แท้จริงของการตรวจสอบภายใน จึงได้ยกเลิกข้อกําหนดเกี่ยวกับงานตรวจสอบภายในในระเบียบดังกล่าวและนํามากําหนดเป็นระเบียบกระทรวงการคลังว่าด้วยการตรวจสอบภายในของส่วนราชการ พ.ศ.2532(ซึ่งได้มีการปรับปรุงแก้ไขครั้งสุดท้ายในปีพ.ศ. 2551) (อ้างอิง: กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. ระเบียบกระทรวงการคลังว่าด้วยการตรวจสอบภายในของส่วนราชการ พ.ศ. 2532)

การพัฒนาในภาคเอกชน วิกฤตเศรษฐกิจ พ.ศ. 2540 : การตรวจสอบภายในในภาคเอกชน เริ่มมีการนำมาใช้แพร่หลายมากขึ้นอย่างก้าวกระโดดหลังจากประเทศไทยต้องเผชิญกับวิกฤตเศรษฐกิจครั้งใหญ่ และบรรษัทภิบาล (Corporate Governance) มีการบังคับใช้กฎหมายและระเบียบที่เกี่ยวข้องกับบรรษัทภิบาลอย่างเข้มงวด ทำให้บริษัทจดทะเบียนต้องให้ความสำคัญกับระบบควบคุมภายใน และการบริหารความเสี่ยง ซึ่งผลักดันให้บทบาทของผู้ตรวจสอบภายใน ในภาคเอกชนเติบโตและมีความสำคัญเทียบเท่ามาตรฐานสากล(อ้างอิง: ตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย (SET) / สำนักงานคณะกรรมการกำกับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ (ก.ล.ต.). กฎหมายและข้อกำหนดว่าด้วยบรรษัทภิบาล (Corporate Governance) ที่ออกหลังวิกฤตเศรษฐกิจปี พ.ศ. 2540)

มาตรฐานการตรวจสอบภายใน ในปัจจุบัน : ในขณะที่เราเล่าเรื่องนี้ให้คุณฟัง เราอยู่ในปีงบประมาณ พ.ศ. 2569 ซึ่งผู้ตรวจสอบภายในยึดถือปฏิบัติตาม หลักเกณฑ์กระทรวงการคลังว่าด้วยมาตรฐานและหลักเกณฑ์ปฏิบัติการตรวจสอบภายใน สำหรับหน่วยงานของรัฐ พ.ศ. 2566 (ฉบับที่ 4) ซึ่งครอบคลุมตามมาตรฐานสากลที่มุ่งเน้นทั้งการให้ความเขื่อมั่นและการให้คำปรึกษาไปพร้อมๆกัน (อ้างอิง: กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. หลักเกณฑ์กระทรวงการคลังว่าด้วยมาตรฐานและหลักเกณฑ์ปฏิบัติการตรวจสอบภายใน สำหรับหน่วยงานของรัฐ พ.ศ. 2566)

การตรวจสอบภายในได้เดินทางมายาวนานและมีการพัฒนาอย่างต่อเนื่องจากรากฐานการเป็น “ผู้รับฟัง” ในยุคโรมันที่เน้นความถูกต้องของบัญชี, ก้าวสู่การเป็น “นักสืบ”ในยุคอุตสาหกรรม ที่เน้นการประเมินระบบควบคุม และมาถึงจุดสูงสุดในยุคปัจจุบันคือ “ผู้ให้ความเชื่อมั่นและให้คำปรึกษา” ที่จะช่วยเป็นเพื่อนคู่คิดให้คุณได้อย่างแท้จริง! ดังสโลแกนที่ว่า“ตรวจสอบเพื่อพัฒนา ให้คำปรึกษาเพื่อความเข้าใจ” หน่วยตรวจสอบภายใน มหาวิทยาลัยวลัยลักษณ์

แหล่งอ้างอิง:

• • แหล่งอ้างอิงทางวิชาการและองค์กรสากล (International & Academic)

    • – The Institute of Internal Auditors (IIA). A Brief History of Internal Auditing.

    • – The American Accounting Association. (เอกสารอ้างอิงทั่วไป หรือ History of Auditing ที่ได้รับการสนับสนุนโดยสมาคมฯ)

    • – Keister, P. A., & Most, K. S. (1983). Ancient Egyptian accounting: A comparative approach. The Accounting Review, 58(4), 696-708.

    • – The Institute of Internal Auditors (IIA). History.

    แหล่งอ้างอิงกฎหมายและระเบียบของประเทศไทย (Thai Government Regulations)

    • – กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. ระเบียบการเบิกจ่ายเงินจากคลัง พ.ศ. 2505 (ข้อ 50).

    • – กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. มติคณะรัฐมนตรีที่ สร 0201/ว 78 ลงวันที่ 19 สิงหาคม พ.ศ. 2519.

    • – กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. ระเบียบกระทรวงการคลังว่าด้วยการตรวจสอบภายในของส่วนราชการ พ.ศ. 2532.

    • – ตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย (SET) / สำนักงานคณะกรรมการกำกับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ (ก.ล.ต.). กฎหมายและข้อกำหนดว่าด้วยบรรษัทภิบาล (Corporate Governance) ที่ออกหลังวิกฤตเศรษฐกิจปี พ.ศ. 2540.

    • – กระทรวงการคลัง, ประเทศไทย. หลักเกณฑ์กระทรวงการคลังว่าด้วยมาตรฐานและหลักเกณฑ์ปฏิบัติการตรวจสอบภายใน สำหรับหน่วยงานของรัฐ พ.ศ. 2566.

  •               -Stone, Williard E. (1988). Ancient accounting, primitive and modern. The Accounting Historians Journal, Vol. 15, No. 2, pp. 59-70.